Taxation d’un don manuel : attention à la date de déclaration !

Paris. La date de révélation au fisc d’un don manuel n’est pas neutre. C’est l’amère expérience d’un proche de l’artiste plasticien Jesús Rafael Soto (1923-2005) qui avait reçu de l’artiste en contrepartie de soins prodigués, les œuvres Color y vibración lineal en 1994 et Blanco y negro inferior en 2000, toutes deux déclarées en 2013 pour la valeur d’un euro symbolique.

En principe caractérisé par la simple remise d’objets mobiliers, le don manuel n’est soumis à aucun formalisme particulier et n’a pas besoin d’être enregistré devant un notaire pour être valable, ni d’être déclaré à l’administration fiscale dans un délai particulier. Aussi, à moins d’une déclaration du donataire au jour de sa réalisation, le don manuel n’est pas immédiatement taxé par le fisc.

En revanche, les dons manuels sont soumis aux droits de mutation à titre gratuit lorsqu’ils font l’objet d’une déclaration ou d’un enregistrement par le donataire, ou lorsqu’ils donnent lieu à une reconnaissance judiciaire. Ces droits de mutation sont alors assis sur la valeur du don manuel au jour de sa déclaration ou au jour de son enregistrement, ou sur sa valeur au jour de la donation si celle-ci est supérieure, d’après l’article 757 du Code général des impôts.

Selon l’alinéa 2 de ce même article, cette règle s’applique aussi lorsque le donataire révèle un don manuel à l’administration fiscale, que ce soit spontanément ou à la suite d’une demande de justification, au cours d’une procédure de contrôle ou lors d’une procédure judiciaire. Et c’est là précisément tout le débat, car entre 1994 et 2013 la cote de l’artiste Jesús Rafael Soto n’a cessé de grimper. Aussi, après avoir contesté la mise en recouvrement qui lui était adressée par l’administration fiscale assise sur la valeur des œuvres au jour de leur révélation en 2013, œuvres estimées respectivement 600 001 euros et 500 001 euros, M. X… assigna l’administration devant le tribunal judiciaire de Paris afin d’obtenir l’annulation de cette mise en recouvrement.

Ses demandes furent rejetées tant en première instance qu’en appel ; toutefois, devant la Cour de cassation, il posa une question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité de l’alinéa 2 susvisé à la Constitution, question suffisamment sérieuse pour que celle-ci soit transmise au Conseil constitutionnel.

Pour le requérant, cette disposition méconnaîtrait à la fois le principe d’égalité devant exister entre les contribuables devant la loi et les charges publiques ainsi que le principe de sécurité juridique. Plus précisément, en soumettant les dons révélés à la même imposition que celle s’appliquant aux dons déclarés, enregistrés ou reconnus en justice, il existerait, selon lui, une différence de traitement entre les donataires, car des dons d’une valeur identique et réalisés à la même date feraient l’objet d’une imposition différente assise sur le seul critère de la date de la révélation au fisc, alors même qu’aucun délai n’est imposé au contribuable pour procéder à la déclaration du don manuel. Ceci d’autant que, au jour du don, le donataire est dans l’impossibilité de connaître le tarif et les abattements susceptibles de lui être appliqués, contrairement aux bénéficiaires des dons déclarés, enregistrés ou reconnus en justice.

Or, bien que le législateur n’ait pas choisi d’encadrer les dons manuels d’un bien meuble par des formalités spécifiques, le Conseil constitutionnel retient ce qui suit : « En prévoyant que, lorsqu’un don manuel est révélé à l’administration fiscale par le donataire, le fait générateur de l’imposition se situe au jour, non pas de sa réalisation, mais de sa révélation, le législateur s’est fondé sur un critère objectif et rationnel en rapport avec l’objet de la loi. » Ainsi, la valeur du don manuel devant être retenue pour calculer les droits de mutation est celle du jour de sa révélation au fisc et non celle du jour de sa réalisation.

En outre, en soumettant les dons révélés aux mêmes règles d’imposition que les dons déclarés, enregistrés ou reconnus en justice, les Sages précisent que les dispositions litigieuses n’engendrent, par elles-mêmes, aucune différence de traitement entre les donataires, qu’il s’agisse de dons révélés, de dons déclarés, de dons enregistrés ou encore de dons bénéficiant d’une reconnaissance judiciaire. En conséquence, l’alinéa 2 de l’article 757 du CGI a été déclaré conforme à la Constitution.

Nul doute qu’au visa de cette décision, la Cour de cassation rejettera les demandes du requérant quand l’affaire reviendra devant elle.